Historische Fassung Zulageberechtigung bei Geräten und Programmen der elektronischen Datenverarbeitung,
Investitionszulage in Finanzierungsleasing-Fällen von beweglichen Wirtschaftsgütern,
Berücksichtigung von betriebsinternen Kosten bei den Anschaffungs- und Herstellungskosten

I. Zulageberechtigung bei Geräten und Programmen der elektronischen Datenverarbeitung

a) Zubehör (Drucker, Laufwerk, Bildschirm u. ä.)

EDV-Anlagen, die sog. Hardware, gehören zu den materiellen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens. In der Regel sind die einzelnen Teile technisch aufeinander abgestimmt und somit nicht selbständig nutzungsfähig. Sie gehören demzufolge nicht zu den GWG und sind investitionszulagenbegünstigt.

Drucker, Laufwerk, Bildschirm und Tastatur sind selbständige Wirtschaftsgüter. Sie sind selbständig bewertbar und damit einzeln abschreibungsfähig. Es liegt also kein Vermischen oder Verbinden einzelner Teile zu dem Wirtschaftsgut Computeranlage vor, wenn ein Teil einzeln erworben wird.

b) Software

Die Software unterscheidet man in

• Betriebssystem,
• Standardsoftware und
• Individualsoftware.

Grundsätzlich gehören alle Computerprogramme zu den immateriellen Wirtschaftsgütern (Abschn. 31 a EStR). Programme, die nur reine Datenbestände enthalten, gehören zu den materiellen, abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsgütern, da sie am Markt wie materielle Wirtschaftsgüter gehandelt werden. Bei diesen Programmen steht der geistige Gehalt im Hintergrund.

Programme, die speziell nur für den Anwender von Nutzen sind sowie alle Programme, die eine Befehlsstruktur enthalten, sind immaterielle Wirtschaftsgüter und deshalb grundsätzlich nicht zulagebegünstigt.

Betriebssysteme sind immaterielle selbständige Wirtschaftsgüter. Sie gehören nicht zu den Wirtschaftsgütern der EDV-Anlage, da Betriebssysteme nicht speziell für einen Computer entwickelt werden, sondern flexibel einsetzbar und handelbar sind.

II. Investitionszulage in Finanzierungsleasing-Fällen von beweglichen Wirtschaftsgütern

Die bedeutsamste Gruppe von Leasingverträgen ist das sog. Finanzierungs-Leasing. Der Leasing-Geber erwirbt den Gegenstand vom Hersteller und überlässt ihn dem Leasing-Nehmer zu Bedingungen, die sowohl einem Kaufvertrag als auch einem Mietvertrag eigen sein können.

Viele Verträge werden ohne Optionen und mit einer Grundmietzeit von 40 % bis 90 % der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer abgeschlossen. In diesen Fällen gehört das Wirtschaftsgut zum Anlagevermögen des Leasing-Gebers und demzufolge steht ihm auch die Investitionszulage zu.

Beim Finanzierungsleasing mit Kaufoption kann der Leasing-Nehmer den Gegenstand nach Ablauf der Grundmietzeit kaufen.

Wird ein Kaufpreis vereinbart, der niedriger ist als der zu diesem Zeitpunkt vorhandene Restbuchwert, wird das Wirtschaftsgut dem Leasing-Nehmer zugerechnet. Die Überlegung ist nämlich, dass der Leasing-Nehmer in diesen Fällen voraussichtlich von seinem Optionsrecht Gebrauch machen und das Wirtschaftsgut kaufen wird.

Ist der vereinbarte Kaufpreis dagegen höher als der Restbuchwert, so ist das Wirtschaftsgut dem Leasing-Geber zuzurechnen und in seine Bilanz aufzunehmen.

Beim Finanzierungs-Leasing mit Mietverlängerungsoption kommt durch einseitige Willenserklärung des Leasing-Nehmers eine Verlängerung der Mietzeit zustande. Eine Zurechnung des Gegenstandes zum Leasing-Nehmer kommt dann in Frage, wenn die Anschlussmiete geringer ist als der verbleibende Werteverzehr (unter Berücksichtigung eines nach Abzug der linearen AfA ermittelten Restbuchwertes und der Restnutzungsdauer jeweils nach AfA-Tabelle).

In den Fällen des Finanzierungs-Leasing wird der Leasing-Gegenstand unabhängig von einer Optionsmöglichkeit dem Leasing-Nehmer immer zugerechnet, wenn die Grundmietzeit weniger als 40 % oder mehr als 90 % der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer beträgt, (beachte zur Beurteilung von Leasing-Verträgen auch das BMF-Schreiben vom 19. April 1971 (BStBl I 1971, 264, Anlage 2 a)).

Ist der Leasing-Gegenstand ausnahmsweise nur für den Leasing-Nehmer wirtschaftlich sinnvoll zu verwenden, d. h. speziell auf die konkreten Wünsche des Leasing-Nehmers zugeschnitten, dann ist der Gegenstand zum Leasing-Nehmer unabhängig von Grundmietzeit und Optionen zuzurechnen.

Beim "Sale-and-lease-back" kauft der Leasing-Nehmer das Wirtschaftsgut und verkauft es weiter an eine Leasing-Gesellschaft, um den Gegenstand wieder zurückzuleasen.

Hierbei handelt es sich nicht um ein Spezialleasing, wenn das Wirtschaftsgut auch in anderen Betrieben genutzt werden könnte. Es gelten in diesen Fällen die o. g. Kriterien des Finanzierungs-Leasing.

III. Berücksichtigung von betriebsinternen Kosten bei den Anschaffungs- und Herstellungskosten

a) Anschaffungskosten

Anschaffungskosten eines Wirtschaftsgutes sind alle Aufwendungen, die geleistet werden, um das Wirtschaftsgut in einen dem angestrebten Zweck entsprechenden (betriebsbereiten) Zustand zu versetzen (vgl. R 32 a EStR).

Dazu gehören der Anschaffungspreis und die Nebenkosten der Anschaffung, soweit sie dem Wirtschaftsgut einzeln zugeordnet werden können. Anschaffungspreisminderungen sind von den Anschaffungskosten abzusetzen.

Finanzierungs- und Gemeinkosten gehören nicht zu den Anschaffungskosten. Bei der Abgrenzung zwischen Einzel- und Gemeinkosten kommt es darauf an, ob die Kosten dem einzelnen Erzeugnis direkt oder nur im Wege eines Zuschlages zugerechnet werden können.

Fremdleistungen gehören in der Regel zu den Anschaffungskosten. Eigene Aufwendungen im Betrieb gehören im Zweifel zu den Gemeinkosten. Eine Zuordnung betriebsinterner Aufwendungen zu den Einzelkosten setzt die Ermittlung der Einzelkosten und deren Zurechnung zu einzelnen Wirtschaftsgütern (ihren Maßeinheiten entsprechend - Menge oder Zeit) voraus. Im Beschaffungsbereich werden die Aufwendungen meist zu den Gemeinkosten gehören.

Bei den betriebsinternen Montagekosten gilt das in vollem Umfang:

• Sind die Aufwendungen direkt und einzeln dem Wirtschaftsgut zuzuordnen, gehören sie zu den Anschaffungskosten.
• Sind die Aufwendungen nur im Wege eines Zuschlagverfahrens im Schätzungswege zu ermitteln, sind diese Gemeinkosten.

Eine allgemeingültige Aussage lässt sich nur schwer treffen; die Entscheidung bestimmt sich nach den Umständen des einzelnen Falls und dem Stand des betrieblichen Rechnungswesens des jeweiligen Unternehmens.

b) Herstellungskosten

Herstellungskosten eines Wirtschaftsgutes sind alle Aufwendungen, die durch den Verbrauch von Gütern und die Inanspruchnahme von Diensten für die Herstellung eines Wirtschaftsgutes entstehen. Soweit durch die Herstellung des Wirtschaftsgutes veranlasst, gehören dazu die Materialkosten, die Materialgemeinkosten, die Fertigungskosten, die Fertigungsgemeinkosten und die Sonder-kosten der Fertigung. Die Verwaltungsgemeinkosten können, aber müssen nicht, in die Herstellungskosten einbezogen werden (vgl. hierzu R 33 EStR).